605-П

Особенности отражения в бухгалтерском учете предоставленных кредитным организациям субсидий из федерального бюджета в соответствии с Правилами предоставления российским кредитным организациям на возмещение недополученных ими доходов по кредитам, выданным в 2020 году юридическим лицам и индивидуальным предпринимателям на возобновление деятельности, утвержденными Постановлением Правительства Российской Федерации от 16.05.2020 № 696, состоят в следующем:

Согласно пункту 4 Правил субсидии являются источником возмещения следующих фактически понесенных и документально подтвержденных затрат получателя субсидии:

• предоставление кредита по кредитному договору (соглашению) с заемщиком по льготной ставке в размере, предусмотренном Правилами (далее — субсидия по процентной ставке);
• списание задолженности по кредитному договору (соглашению) с заемщиком, произведенное в порядке и размере, которые установлены Правилами (далее — субсидия по списанию).

В силу пункта 9 Правил субсидия по процентной ставке предоставляется получателю при соблюдении установленных условий, в том числе, если получателем субсидии с заемщиком заключен кредитный договор (соглашение) с конечной ставкой для заемщика не более 2 процентов годовых на базовый период кредитного договора (соглашения), а также на период наблюдения по кредитному договору (соглашению) и со стандартной процентной ставкой на период погашения по кредитному договору (соглашению) на срок до 30 июня 2021 года.

В соответствии с пунктом 2.6 Положения Банка России от 02.10.2017 № 605-П «О порядке отражения на счетах бухгалтерского учета кредитными организациями операций по размещению денежных средств по кредитным договорам, операций, связанных с осуществлением сделок по приобретению права требования от третьих лиц исполнения обязательств в денежной форме, операций по обязательствам по выданным банковским гарантиям и предоставлению денежных средств» в бухгалтерском учете все начисленные процентные доходы по финансовому активу по ставке, определенной договором, отражаются на счете № 47427 «Начисленные проценты по предоставленным (размещенным) денежным средствам» в корреспонденции со счетом по учету доходов.

Требования по получению субсидии по процентной ставке в размере, установленном пунктом 25 Правил, кредитные организации вправе отражать на счетах № 47443 «Расчеты по прочим доходам, связанным с предоставлением (размещением) денежных средств», № 47441 «Прочие доходы, связанные с предоставлением (размещением) денежных средств».

Вместе с тем, при определении момента отнесения подлежащих получению субсидий на доходы кредитным организациям необходимо руководствоваться МСФО (IAS) 20 «Учет государственных субсидий и раскрытие информации о государственной помощи» (далее — МСФО (IAS) 20) (пункт 1.1 Положения № 605-П) и признавать указанные субсидии в составе финансового результата в порядке, установленном пунктом 7 МСФО (IAS) 20, по мере фактического получения средств либо при наличии следующих условий:

• имеется уверенность, что условия предоставления этих средств организацией будут выполнены;
• имеется уверенность, что указанные средства будут получены.

В силу пункта 12 Правил субсидия по списанию предоставляется получателю субсидии при соблюдении установленных Правилами условий, в том числе, если получателем субсидии осуществлено списание не позднее 1 апреля 2021 года задолженности заемщика по кредитному договору (соглашению), включая проценты по кредитному договору (соглашению), начисленные и перенесенные в основной долг по кредитному договору (соглашению) в соответствии с подпунктом «д» пункта 9 Правил.

Таким образом, поскольку списанная в соответствии с пунктом 12 Правил задолженность по кредитному договору с заемщиком подлежит возмещению Министерством экономического развития Российской Федерации, а также принимая во внимание, что согласно пункту 16.4 Положения Банка России от 22.12.2014 № 446-П «О порядке определения доходов, расходов и прочего совокупного дохода кредитных организаций» затраты и издержки, подлежащие возмещению, расходами не признаются, а подлежат бухгалтерскому учету в качестве дебиторской задолженности, кредитные организации вправе списание задолженности с заемщика по кредитному договору отразить бухгалтерской записью по дебету счета № 47423 «Требования по прочим операциям» и кредиту счета (счетов) по учету ссудной задолженности.

Особенности отражения в бухгалтерском учете размещенных денежных средств по кредитным договорам, по которым заемщикам в соответствии с Федеральным законом № 106-ФЗ «О внесении изменений в Федеральный закон „О Центральном банке Российской Федерации (Банке России)“ и отдельные законодательные акты Российской Федерации в части особенностей изменения условий кредитного договора, договора займа» предоставлен льготный период, состоят в следующем:

1. Текущая сумма основного долга, числящаяся на дату начала льготного периода, продолжает учитываться на том же балансовом счете второго порядка, на котором она учитывалась на дату установления льготного периода¹, за исключением ситуации, когда новый срок кредита (первоначальный срок кредита, увеличенный на период, на который продлевается срок возврата кредита согласно требованиям Федерального закона № 106-ФЗ) выходит за пределы срока, указанного в наименовании счета второго порядка. В этом случае в дату установления льготного периода ссудная задолженность переносится на новый балансовый счет второго порядка по учету кредитов предоставленных.
2. Просроченная задолженность по основному долгу, просроченная и текущая задолженность по начисленным процентам, числящаяся на дату установления льготного периода, срок уплаты которой в силу требований Федерального закона № 106-ФЗ переносится на период, на который продлевается срок возврата кредита, в дату установления льготного периода подлежит переносу со счетов по учету просроченной задолженности на счета по учету текущей задолженности.
3. В случае необходимости корректировки из-за предоставления льготного периода суммы процентов и (или) неустойки (штрафа, пени), начисленных в бухгалтерском учете исходя из действовавших до предоставления льготного периода условий кредитного договора, указанные корректировки осуществляются в дату установления льготного периода.
4. Сумму основного долга, которая должна была быть погашена заемщиком в течение льготного периода, но не погашена из-за его предоставления, кредитные организации вправе отражать на отдельном лицевом счете балансового счета второго порядка по учету кредитов предоставленных.
5. Кредитные организации в течение льготного периода в бухгалтерском учете на балансовом счете № 47427 «Начисленные проценты по предоставленным (размещенным) денежным средствам» отражают начисленные проценты:
   • в случаях, предусмотренных частями 18 и 25 статьи 6 Федерального закона № 106-ФЗ, по процентной ставке, определенной данной частью;
   • в остальных случаях по процентной ставке исходя из действовавших до предоставления льготного периода условий кредитного договора.
6. Сумму начисленных процентов в соответствии с пунктом 5 настоящих разъяснений кредитные организации вправе отражать на отдельных лицевых счетах балансового счета № 47427 «Начисленные проценты по предоставленным (размещенным) денежным средствам».
7. В случае если льготный период после его установления не был подтвержден в порядке, определенном Федеральным законом № 106-ФЗ, кредитная организация в дату направления заемщику уведомления о неподтверждении установления льготного периода переносит на счета по учету просроченной задолженности:
   • сумму задолженности по основному долгу и (или) по процентам, которая должна была быть погашена до даты направления заемщику уведомления о неподтверждении установления льготного периода, но не была погашена из-за предоставления льготного периода;
   • сумму задолженности, перенесенной со счетов по учету просроченной задолженности на счета по учету текущей задолженности в соответствии с пунктом 2 настоящих разъяснений.
8. Изменение условий кредитного договора в связи с предоставлением заемщику льготного периода является модификацией денежных потоков.

   Если на основании профессионального суждения кредитной организации модификация признается несущественной, то в соответствии с абзацем вторым пункта 2.15 Положения № 605-П «О порядке отражения на счетах бухгалтерского учета кредитными организациями операций по размещению денежных средств по кредитным договорам, операций, связанных с осуществлением сделок по приобретению права требования от третьих лиц исполнения обязательств в денежной форме, операций по обязательствам по выданным банковским гарантиям и предоставлению денежных средств» необходимо пересчитать балансовую стоимость финансового актива и признать убыток в Отчете о финансовых результатах по символам раздела 1 «Расходы от операций с предоставленными кредитами и прочими размещенными средствами» части 4 «Операционные расходы». При определении согласно пункту 1.8 Положения № 605-П амортизированной стоимости финансового актива линейным методом кредитная организация вправе не признавать убыток от несущественной модификации.

   Если на основании профессионального суждения кредитной организации модификация признается существенной, то в соответствии с абзацем первым пункта 2.15 Положения № 605-П следует осуществить пересчет эффективной процентной ставки для дальнейшего определения балансовой стоимости кредита. При этом на дату модификации кредитной организацией применяются требования, изложенные в пункте 2.2 Положения № 605-П, о бухгалтерском учете финансового актива в дату первоначального признания по справедливой стоимости.

9. В отношении кредитов, в том числе тех, по которым заемщику предоставлен льготный период, кредитными организациями в бухгалтерском учете реализуется порядок определения амортизированной стоимости и, соответственно, начисления процентов, установленный пунктом 1.8 Положения № 605-П, согласно которому амортизированная стоимость финансового актива определяется линейным методом или методом эффективной процентной ставки.
10. При включении в сумму основного долга по кредитному договору суммы обязательств по процентам в соответствии с частью 13 статьи 7 Федерального закона № 106-ФЗ в бухгалтерском учете в последний день льготного периода формируется запись по дебету счета по учету основного долга и кредиту счета по учету начисленных процентов по предоставленным (размещенным) денежным средствам.
11. Суммы процентов, зафиксированные согласно требованиям, установленным в частях 14 и 18 статьи 6 Федерального закона № 106-ФЗ, не уплаченные заемщиком в соответствующие даты по уточненному графику платежей по кредитному договору, в конце операционного дня — даты платежа переносятся на счета по учету просроченной задолженности.

¹ В целях настоящих разъяснений под датой установления льготного периода понимается дата направления кредитной организацией заемщику уведомления, предусмотренного частью 6 статьи 6 и частью 6 статьи 7 Федерального закона № 106-ФЗ. При не направлении кредитной организацией заемщику указанного уведомления под датой установления льготного периода понимается дата истечения предельного срока получения заемщиком такого уведомления, определенная в соответствии с частью 12 статьи 6 и частью 7 статьи 7 Федерального закона № 106-ФЗ.

При предоставлении льготного периода по кредитному договору, договору займа, оцениваемому по амортизированной стоимости с применением метода ЭПС, кредитным организациям следует осуществить пересчет балансовой стоимости такого кредитного договора и признать прибыль или убыток в Отчете о финансовых результатах по символам раздела 1 «Доходы (кроме процентных) от операций с предоставленными кредитами и прочими размещенными средствами» части 2 «Операционные доходы» или раздела 1 «Расходы от операций с предоставленными кредитами и прочими размещенными средствами» части 4 «Операционные расходы» в корреспонденции с балансовым счетом № 47447 «Корректировки, увеличивающие стоимость предоставленных (размещенных) денежных средств», № 47452 «Корректировки, уменьшающие стоимость, предоставленных (размещенных) денежных средств». После пересчета балансовой стоимости кредита, займа начисление процентов продолжается по ЭПС до полного погашения кредита.

Согласно пункту 1.6 Положения Банка России от 22.12.2014 № 446-П «О порядке определения доходов, расходов и прочего совокупного дохода кредитных организаций» процентные доходы и процентные расходы по размещенным и привлеченным средствам начисляются на остаток задолженности по основному долгу, учитываемой на соответствующем лицевом счете на начало операционного дня.

В ситуации начисления процентов по кредитному договору, договору займа, по которому предоставлен льготный период в соответствии со статьей 6.1-1 Федерального закона от 21.12.2013 № 353-ФЗ «О потребительском кредите (займе)» (далее — Закон № 353-ФЗ), введенной Федеральным законом от 01.05.2019 № 76-ФЗ «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в части особенностей изменения условий кредитного договора, договора займа, которые заключены с заемщиком — физическим лицом в целях, не связанных с осуществлением им предпринимательской деятельности, и обязательства заемщика по которым обеспечены ипотекой, по требованию заемщика» (далее — Закон № 76-ФЗ), вышеуказанное требование о начислении процентов по размещенным средствам реализуется кредитными организациями в части, не противоречащей Закону № 353-ФЗ и Закону № 76-ФЗ.

При начислении процентов по кредитному договору, договору займа, по которому предоставлен льготный период, кредитным организациям следует руководствоваться нормами частей 18 — 20 статьи 6.1-1 Закона № 353-ФЗ, в силу которых по окончании льготного периода платежи уплачиваются заемщиком в соответствии с графиком платежей, действовавшим до предоставления льготного периода, при этом увеличение размера платежей по процентам, уплачиваемых заемщиком по окончании льготного периода, по сравнению с теми платежами, которые подлежали бы уплате, если бы льготный период не был установлен, в связи с неуплатой суммы долга по кредиту в течение льготного периода не предусмотрено.

В бухгалтерском учете начисленные проценты по кредитному договору, договору займа, по которому предоставлен льготный период, отражаются на балансовом счете № 47427 «Начисленные проценты по предоставленным (размещенным) денежным средствам» в порядке, установленном пунктами 1.7 и 2.6 Положения № 605-П.